Obligatia de plata a impozitului pe veniturile din dividende

Sumele ridicate de asociatul unic al societatii, nejustificate cu documente sau nerestituite, reprezinta sume ridicate in scopul personal al persoanei fizice, care din punct de vedere fiscal au acelasi regim ca dividendele, conform prevederilor art.7 pct.12. din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal. In cauza nu are relevanta faptul ca pentru distribuirea profitului, conform pct.248 al.5 din Reglementarile contabile este necesara hotararea adunarii generale a actionarilor/asociatilor. Organul fiscal nu a facut altceva decat sa dea eficienta principiului prevalentei economicului asupra juridicului al realitatii economice, si sa constate ca asociatul unic cel care ar fi trebuit sa emita hotararea adunarii generale a asociatilor, desi nu a emis acest act, a procedat in fapt la ridicarea de sume de bani din societate, incasand in fapt, chiar daca nu si in drept, dividende.

 

Temei de drept: art. 7 pct. 12 si art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul

 

Decizia nr. 180/8 februarie 2016

 

1. Circumstantele cauzei

Cadrul procesual

Prin cererea de chemare in judecata inregistrata pe rolul Tribunalului Iasi sub nr. X/99/2014 reclamantul a chemat in judecata pe paratul Directia Generala Regionala a Finantelor Publice Iasi solicitand anularea Deciziei nr.7352/05.05.2014 de solutionare a contestatiei, a Deciziei de impunere nr. F-IS 719 din 25.07.2013 privind obligatiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspectia fiscala, emisa in baza Raportului de inspectie fiscala nr. F-IS 625 din 25.07.2013 de catre Directia Generala a Finantelor Publice a Judetului lasi - Activitatea de Inspectie Fiscala, pentru suma totala de 286.172 lei reprezentand :113.971 lei - impozit pe profit;31.616 lei - dobanzi aferente impozitului pe profit;47.781 lei - penalitati de intarziere aferente impozitului pe profit; 68.936 lei - impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice;13.528 lei - dobanzi aferente impozitului pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice ;10.340 lei - penalitati de intarziere aferente impozitului pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice.

2. Hotararea instantei de fond

Prin sentinta civila nr.708/26.05.2015 pronuntata de Tribunalul Iasi in dosarul mentionat s-a admis in parte actiunea formulata de reclamanta S.C. „H.B.” S.R.L in contradictoriu cu parata Directia Generala Regionala a Finantelor Publice Iasi, s-a dispus anularea partiala a actelor atacate, cu privire la urmatoarele sume: 68.936 lei, impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice; 13.528 lei, dobanzi aferente impozitului pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice ; 10.340 lei, penalitati de intarziere aferente impozitului pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice.

Pentru a se pronunta astfel instanta de fond a retinut ca organul fiscal nu are posibilitatea de a reincadra operatiunea de acordate „avans trezorerie", evidentiata in conturile 461 si 4282, in dividende profit.

Astfel, Tribunalul Iasi, a stabilit ca in mod eronat organul fiscal a procedat la reincadrarea tranzactiei privind acordarea de avansuri de trezorerie ca dividende, motivand ca Legea privind societatile comerciale nr.31/1990, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, nu reglementeaza o periodicitate a distribuirii dividendelor. Ele au un caracter aleatoriu, reflectat prin lipsa sau existenta profitului realizat prin activitatea statutara si sunt caracterizate prin lipsa periodicitatii si sunt conditionate de existenta unei decizii a adunarii generale de distribuire a dividendelor catre asociati/actionari, singurul organ al societatii care poate hotari distribuirea profitului sub forma dividendelor catre asociati.

Impotriva acestei sentinte a declarat in termen recurs parata Directia Generala Regionala a Finantelor Publice Iasi criticand-o pentru netemeinicie si nelegalitate.

3. Motivele de recurs infatisate de recurenta si apararile formulate de intimata

In motivarea recursului se arata ca Tribunalul da o interpretare diferita a dispozitiilor legale in materie si a materialului probator administrat in cauza, hotararea pronuntata fiind lipsita de temei legal, data cu incalcarea si aplicarea gresita a legii, solicitand casarea sentintei recurate, respingerea actiunii formulate, mentinerea Deciziei nr.7352/05.05.2014 de solutionare a contestatiei, a Deciziei de impunere nr. F-IS 719 din 25.07.2013 privind obligatiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspectia fiscala, emisa in baza Raportului de inspectie fiscala nr. F-IS 625 din 25.07.2013 de catre Directia Generala a Finantelor Publice a Judetului lasi - Activitatea de Inspectie Fiscala, ca fiind legale.

Recurenta invoca incidenta motivului de recurs prevazut de art. 488 pct.8 potrivit carora modificarea sau casarea unor hotarari se poate cere cand hotararea a fost data cu incalcarea sau aplicarea gresita a normelor de drept material.

Recurenta arata ca in cauza au fost gresit aplicate prevederile art. 11 alin. (1) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, si art.7 pct.12 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare.

Raportat la dispozitiile legale mai sus invocate, legiuitorul a definit dividendele ca fiind o distribuire in bani efectuata de persoana juridica unui participant drept consecinta a detinerii unor titluri de participare la acea persoana juridica, dar ca se considera dividend din punct de vedere fiscal si se supune aceluiasi regim fiscal ca veniturile din dividende si suma platita de o persoana juridica pentru bunurile sau serviciile furnizate in favoarea unui participant la persoana juridica, daca plata este facuta de catre persoana juridica in folosul personal al acestuia.

Din constatarile cuprinse in Raportul de inspectie fiscala nr. F-IS 625 din 25.07.2013 rezulta ca intimata S.C. „H.B.” SRL a facut plati prin casa catre asociatul unic in perioada 2009 -2012, sumele fiind inregistrate in contul 542 "Avansuri de trezorerie", fara a justifica in totalitate sumele ridicate pentru a se face dovada ca acestea au fost utilizate in scopul desfasurarii activitatii societatii.

Mai mult decat atat, se retine faptul ca insasi societatea reclamanta recunoaste ca sumele evidentiate in contul 542 "Avansuri de trezorerie" reprezinta avansuri de trezorerie nejustificate, insa, considera ca in lipsa unei dispozitii legale care sa oblige societatea sa distribuie la dividende din profitul realizat, reincadrarea tranzactiilor facute de inspectia fiscala este fara temei legal, deoarece singura entitate care poate dispune repartizarea profitului pe dividende este adunarea generala a asociatilor/actionarilor.

Dispozitiile art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare consacra principiul prevalentei economicului asupra juridicului al realitatii economice, in baza caruia autoritatile fiscale au dreptul sa analizeze orice operatiune (tranzactie) nu numai din punct de vedere juridic, ci si din punct de vedere al scopului economic urmarit de contribuabil. In acest spirit, o tranzactie acceptata din punct de vedere juridic, poate sa nu fie luata in considerare sau sa fie reincadrata din punct de vedere economic, in scopul aplicarii legii fiscale.

In consecinta, sumele ridicate de asociatul unic al societatii, nejustificate cu documente sau nerestituite, reprezinta sume ridicate in scopul personal al persoanei fizice, care din punct de vedere fiscal sunt tratate ca dividende, conform prevederilor art.7 pct.12. din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare.

Prin urmare, organele de inspectie fiscala, in mod corect au stabilit, in sarcina intimatei-reclamante, obligatia de plata a sumei de 68.936 lei reprezentand impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice si accesoriile aferente: dobanzi in suma de 13.528 lei si penalitati de intarziere in suma de 10.340 lei, in conditiile in care societatea a facut plati prin casa in favoarea asociatului unic, nefacandu-se dovada ca sumele ridicate din casierie au fost utilizate pentru desfasurarea activitatii S.C. „H.B.” SRL.

Intimata a formulat intampinare solicitand respingerea recursului si pastrarea sentintei Tribunalului ca legala si temeinica reluand sustinerile si apararile formulate in fata primei instante. Intimata a aratat ca situatia de fapt dedusa judecatii este de a sti daca inspectia fiscala poate califica/reincadra ca fiind dividend sumele existente in conturile contabile in care este inregistrat profitul atat timp cat nu exista vreo hotarare a asociatilor de repartizare a profitului pe dividende.

In concret, inspectia fiscala a verificat soldul contabil al contului 121 respectiv 117 si, apreciind ca sumele inregistrate in contul 542 (avansuri de trezorerie) sunt peste valorile prevazute in aceste conturi, a apreciat, fara vreun temei legal, ca pentru sumele inregistrate in conturile 117 si/sau I21 (anul 2009) se datoreaza impozit pe dividende.

Inspectia fiscala a apreciat ca se impune, in temeiul art.llcod fiscal reincadrarea fiscala a avansurilor de trezorerie in dividende atat timp cat din documentele prezentate de societate nu rezulta cu claritate pentru ce anume au fost acordate avansurile.

Considera intimata ca organele fiscale, in temeiul art.11 din Codul fiscal pot dispune reincadrarea unei tranzactii deja efectuate dar nu pot suplini, prin vointa proprie, lipsa unui act ce ar fi trebuit incheiat.

Mai precis, pentru distribuirea profitului, conform pct.248 al.5 din Reglementarile contabile este necesara hotararea adunarii generale a actionarilor/asociatilor, inscris despre care inspectia fiscala nu a facut vorbire in Decizia de Impunere contestata.

Pct.248 al.5 din Reglementarile contabile arata expres ca profitul contabil ramas dupa aceasta repartizare se preia la inceputul exercitiului financiar urmator celui pentru care se intocmesc situatiile financiare anuale in contul 117 "Rezultatul reportat", de unde urmeaza a fi repartizat pe celelalte destinatii hotarate de adunarea generala a actionarilor sau asociatilor, cu respectarea prevederilor legale. Evidentierea in contabilitate a destinatiilor profitului contabil se efectueaza dupa adunarea generala a actionarilor sau asociatilor care a aprobat repartizarea profitului, prin inregistrarea sumelor reprezentand dividende cuvenite actionarilor sau asociatilor, rezerve si alte destinatii, potrivit legii

Prin urmare, singura entitate care poate dispune repartizarea profitului pe dividende este adunarea generala a asociatilor/ actionarilor si, in lipsa unei dispozitii legale care sa oblige societatea sa distribuie, pe dividende profitul realizat, reincadrarea tranzactiilor facute de organul fiscal este fara temei legal.

De asemenea, precizam ca, dispozitiile art. 36 al.l din codul fiscal, instituie obligatia de a declara si retine impozitul pe dividende doar in sarcina societatii care distribuie si/sau plateste dividende, or, in speta nu s-a distribuit/platit vreun dividend in perioada de referinta.

Mai mult decat atat, asa cum arata si prima instanta, singura entitate care poate hotari distribuirea dividendelor este adunarea generala a asociatilor (art. 111 al.2 lit.a din legea 31/1990), practica instantelor fiind constanta, in sensul ca prin hotarare judecatoreasca nu poate fi suplinita lipsa unei atare hotarari.

Pe de alta parte, in speta nu se poate vorbi de o distribuire de sume de bani ori de plati pentru bunuri sau servicii facute in favoarea participantului la persoana juridica (art.l2 cod fiscal) atat timp cat nu a existat o asemenea distribuire iar inspectia fiscala nu a aratat care sunt bunurile sau serviciile de care a beneficiat participantul, dispozitiile art.65 al.2 cod procedura fiscala fiind clare: organul fiscal are obligatia de a motiva decizia de impunere pe baza de probe sau constatari proprii.

In recurs nu s-au mai administrat alte probe.

4. Solutia si considerentele instantei de recurs

Analizand actele si lucrarile dosarului, in raport de dispozitiile legale incidente, motivele de recurs invocate si din oficiu, Curtea constata ca recursul este fondat pentru urmatoarele considerente:

In mod gresit prima instanta a admis in parte actiunea formulata de reclamanta S.C. „H.B.” SRL, motivele de recurs invocate de recurenta fiind intemeiate.

In fapt curtea retine ca in cauza este de necontestat faptul ca intimata-reclamanta S.C. „H.B.” SRL a facut plati prin casa in perioada 2009 -2012, catre asociatul unic sub forma de avans spre decontare, sumele fiind inregistrate in contul 542 "Avansuri de trezorerie", ramanand nejustificate, asa cum rezulta din balantele de verificare existente la dosarul cauzei, urmatoarele sume: 99.987 lei in anul 2009;576.550 lei in anul 2010; 1.153.791 lei in anul 2011; 1.076.451 lei in anul 2012.

In urma verificarii, organele de inspectie fiscala au constatat ca aceste sume au fost platite de societate in favoarea asociatului unic, deoarece nu au fost justificate cu documente care sa faca dovada utilizarii sumelor ridicate in folosul societatii, motiv pentru care aceste sume au fost tratate ca dividende, calculand impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice in suma de 68.936 lei pentru profitul net raportat prin situatiile financiare anuale, respectiv: 28.655 lei in anul 2009; 186.766 lei in anul 2010; 685.302 lei in anul 2011 asa cum reiese din Decizia de impunere nr. F-IS 719 din 25.07.2013 privind obligatiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspectia fiscala, emisa in baza Raportului de inspectie fiscala nr. F-IS 625 din 25.07.2013 de catre Directia Generala a Finantelor Publice a Judetului lasi - Activitatea de Inspectie Fiscala.

Referitor la dobanzile in suma de 13.528 lei si la penalitatile de intarziere in suma de 10.340 lei aferente impozitului pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice, se retine ca stabilirea acestor obligatii in sarcina reclamantei este o masura accesorie in raport cu debitul conform principiului de drept „accesoriul urmeaza principalul".

Curtea constata ca in mod corect organele fiscale au reincadrat operatiunea de acordate „avans trezorerie", evidentiata in conturile 461 si 4282, in dividende profit.

In acest sens sunt dispozitiile art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare potrivit caruia „La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe in intelesul prezentului cod, autoritatile fiscale pot sa nu ia in considerare o tranzactie care nu are un scop economic sau pot reincadra forma unei tranzactii pentru a reflecta continutul economic al tranzactiei." Astfel aceste dispozitii consacra
principiul prevalentei economicului asupra juridicului al realitatii economice,
in baza caruia autoritatile fiscale au dreptul sa analizeze orice operatiune (tranzactie) nu numai din punct de vedere juridic, ci si
din punct de vedere al scopului economic urmarit
de contribuabil. In acest spirit, o tranzactie acceptata din punct de vedere juridic, poate sa nu fie luata in considerare sau sa fie reincadrata din punct de vedere economic, in scopul aplicarii legii fiscale.

De asemenea, potrivit prevederilor art.7 pct.12 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare:

"12. dividend - o distribuire in bani sau in natura, efectuata de o persoana juridica unui participant la persoana juridica, drept consecinta a detinerii unor titluri de participare la acea persoana juridica, [...]

Se considera dividend din punct de vedere fiscal si se supune aceluiasi regim fiscal ca veniturile din dividende: [...]

-suma platita de o persoana juridica pentru bunurile sau serviciile furnizate in favoarea unui participant la persoana juridica, daca plata este facuta de catre persoana juridica in folosul personal al acestuia."

Raportat la dispozitiile legale mai sus invocate, legiuitorul a definit dividendele ca fiind o distribuire in bani efectuata de persoana juridica unui participant drept consecinta a detinerii unor titluri de participare la acea persoana juridica, dar ca se considera dividend din punct de vedere fiscal, chiar in absenta unei adunari AGA si se supune aceluiasi regim fiscal ca veniturile din dividende si suma platita de o persoana juridica pentru bunurile sau serviciile furnizate in favoarea unui participant la persoana juridica, daca plata este facuta de catre persoana juridica in folosul personal al acestuia.

Din constatarile cuprinse in Raportul de inspectie fiscala nr. F-IS 625 din 25.07.2013 rezulta ca intimata S.C. „H.B.” SRL jud. IASI a facut plati prin casa catre asociatul unic in perioada 2009 -2012, sumele fiind inregistrate in contul 542 "Avansuri de trezorerie", fara a justifica in totalitate sumele ridicate pentru a se face dovada ca acestea au fost utilizate in scopul desfasurarii activitatii societatii.

In consecinta, sumele ridicate de asociatul unic al societatii, nejustificate cu documente sau nerestituite, reprezinta sume ridicate in scopul personal al persoanei fizice, care din punct de vedere fiscal au acelasi regim ca dividendele, conform prevederilor art.7 pct.12. din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare.

Prin urmare, organele de inspectie fiscala, in mod corect au stabilit, in sarcina intimatei-reclamante, obligatia de plata a sumei de 68.936 lei reprezentand impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice si accesoriile aferente: dobanzi in suma de 13.528 lei si penalitati de intarziere in suma de 10.340 lei, in conditiile in care societatea a

facut plati prin casa in favoarea asociatului unic, nefacandu-se dovada ca sumele ridicate din casierie au fost utilizate pentru desfasurarea activitatii S.C. „H.B.” SRL

In cauza nu are relevanta faptul ca pentru distribuirea profitului, conform pct.248 al.5 din Reglementarile contabile este necesara hotararea adunarii generale a actionarilor/asociatilor. Organul fiscal nu a facut altceva decat sa dea eficienta principiului prevalentei economicului asupra juridicului al realitatii economice, si sa constate ca asociatul unic cel care ar fi trebuit sa emita hotararea adunarii generale a asociatilor, desi nu a emis acest act, a procedat in fapt la ridicarea de sume de bani din societate, incasand in fapt, chiar daca nu si in drept, dividende.

Nu pot fi primite sustinerile intimatei in sensul ca in lipsa unei dispozitii legale care sa oblige societatea sa distribuie, pe dividende profitul realizat, reincadrarea tranzactiilor facute de organul fiscal este fara temei legal, organul fiscal procedand corect, avand ca temei legal art. 11 alin. (1) si art.7 pct.12 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Fata de considerente aratate mai sus, in baza art. 496 C.pr.civ. si art. 20 din Legea nr. 554/2004, apreciind ca solutia primei instante nu este legala si temeinica, Curtea admite recursul declarat de recurenta Directia Generala Regionala a Finantelor Publice Iasi impotriva sentintei civile nr. 708/26.05.2015 pronuntata de Tribunalul Iasi, sentinta pe care o caseaza in parte cu consecinta respingerii in tot a actiunii formulate de reclamanta S.C. „H.B.” S.R.L in contradictoriu cu parata Directia Generala Regionala a Finantelor Publice Iasi.